El dret de retracte en la nova Llei de successió voluntària paccionada o contractual
i la seva problemàtica fiscal
Professor ajudant de Dret Financer i Tributari
Universitat de les Illes Balears
SUMARI
I. Breus consideracions sobre el concepte de dret de retracte. II. Fiscalitat del dret de retracte introduït en la Llei 8/2022, de successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears. 1. El dret de retracte i les seves repercussions fiscals en l’impost sobre successions i donacions. Greuge comparatiu respecte de les transmissions oneroses per actes inter vivos. 2. Possible resposta normativa respecte de la fiscalitat del nou dret de retracte introduït per la Llei 8/2022. 3. Breu consideració de l’exercici del dret de retracte i les seves repercussions en l’IIVTNU. 4. Aproximació a la figura de la revocació i la seva fiscalitat. III. Conclusions, conseqüències i reflexions.
I. Breus consideracions sobre el concepte de dret de retracte
El dret de retracte es troba, en primer lloc, en l’article 1521 del Codi Civil, que estableix: «El retracto legal es el derecho de subrogarse, con las mismas condiciones estipuladas en el contrato, en lugar del que adquiere una cosa por compra o dación en pago». Igualment, l’article 1522 Cc indica per als casos de cosa comú que: «El copropietario de una cosa común podrá usar del retracto en el caso de enajenarse a un extraño la parte de todos los demás condueños o de alguno de ellos»; i, l’article 1523 Cc per als casos de terres contigües que: «También tendrán el derecho de retracto los propietarios de las tierras colindantes cuando se trate de la venta de una finca rústica cuya cabida no exceda de una hectárea». Finalment, com bé indica DE VERDA Y BEAMONTE, «[e]l derecho de retracto se excluye, pues, implícitamente, en los supuestos de enajenación a título gratuito, como es la donación, según observa la STS 25 mayo 2007».[1] Amb tot, la figura del dret de retracte ha estat una figura pròpia dels contractes onerosos com la compravenda.
Arran de la Llei 8/2022, d’11 de novembre, de successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears, s’ha incorporat la figura del dret de retracte dins les relacions contractuals en matèria successòria balear; en concret, en la successió contractual de les illes de Mallorca i Menorca (títol II). D’aquesta forma, si anteriorment, dintre del dret civil comú en l’àmbit successori, ens trobàvem amb el concepte de dret de reversió (art. 641 Cc), ara, amb la nova Llei 8/2022, de successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears, ens trobem amb un dret de retracte «híbrid» o, gairebé, amb una reversió potestativa. El fonament del dret de retracte dins la successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears és «un legítim i implícit desig del donant de troncalitat».[2] Així, aquest «genuí dret de retracte, personal i intransmissible» cerca —com cerca el dret de retracte exercit pel copropietari de no estendre situacions de comunitat de béns; o, el dret de retracte emprat pel propietari contigu d’evitar la disgregació de la propietat rústica[3]— mantenir la troncalitat del bé i conservar el patrimoni familiar.
Finalment, el desenvolupament normatiu del dret de retracte en la successió contractual balear el trobem en els articles 21 i 22, en el cas de donacions universals de béns presents i futurs:
«Article 21. Dret de retracte
La premoriència, sense descendència, del donatari universal al donant no produeix la reversió dels béns donats.
Si el donatari universal premor al donant, sense deixar descendència, aquest podrà exercir el dret de retracte previst en aquest article.
Aquest dret de retracte és personal i intransmissible.
El donant pot retreure tots o part dels béns immobles i de les participacions socials incloses en la donació universal, sempre que aquells subsisteixin en el patrimoni del donatari o s’hagin transmès per acte a títol gratuït o a títol onerós amb posterioritat a la mort, sense descendents, del donatari, sens perjudici de l’aplicació de les normes de la Llei hipotecària.[4]
L’adquisició per part del donant dels béns retrets s’ha de fer amb les càrregues i els gravàmens imposats pel donatari.
[…].
Article 22. Exercici del dret de retracte
El donant té un termini de caducitat de quatre anys, comptador des del moment de la mort del donatari universal, per atorgar la pertinent escriptura pública en la qual exerciti l’acció de retracte, que ha de notificar de manera fefaent als successors coneguts dels béns afectats.
[…]».
En el cas de la definició, la regulació la trobem en l’article 41 de la Llei 8/2022: «Article 41. Premoriència del definit
La premoriència del definit a l’ascendent, sense deixar descendència, suposarà la ineficàcia sobrevinguda de la definició i, en relació amb els béns transmesos, resultaran aplicables els articles 21 i 22 d’aquesta llei».
De la incorporació de la figura del dret de retracte dintre l’àmbit successori balear resultaran certes conseqüències fiscals a tenir en consideració i que plantegen un seguit de dubtes.
II. Fiscalitat del dret de retracte introduït en la Llei 8/2022, de successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears
1. El dret de retracte i les seves repercussions fiscals en l’impost sobre successions i donacions. Greuge comparatiu respecte de les transmissions oneroses per actes inter vivos
Com s’ha comentat, la figura del dret de retracte ha estat una figura pròpia dels contractes onerosos com la compravenda. Per aquest motiu, la seva regulació fiscal ha vingut marcada pel Reial decret legislatiu 1/1993, de 24 de setembre, pel qual s’aprova el text refós de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats. L’article 7.1 disposa que: «Són transmissions patrimonials subjectes: A) Les transmissions oneroses per actes “inter vivos” de tota classe de béns i drets que integrin el patrimoni de les persones físiques o jurídiques». Així doncs, la primera apreciació que es pot fer és la falta d’una regulació fiscal específica dins l’impost sobre successions i donacions degut a la novetat del dret de retracte en les transmissions lucratives per causa de mort.
En aquest sentit, l’article 3.1 de la Llei 29/1987, de 18 de desembre, de l’impost sobre successions i donacions, estableix que constitueixen el fet imposable de l’impost les adquisicions de béns i drets per herència, llegat o qualsevol altre títol successori, suposant d’aquesta manera la simple subjecció del retracte exercit, per exemple, en la definició i per premoriència del definit a l’impost sobre successions i donacions.
Ara bé, resulta necessari analitzar la regulació fiscal que té el dret de retracte en les transmissions oneroses i l’impost sobre transmissions patrimonials, distingint dos drets de retracte oposats i amb una càrrega tributaria diferent. L’article 45.I.B.2 de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats disposa que: «N’estan exemptes: […] Les transmissions que es verifiquin en virtut d’un retracte legal, quan l’adquirent contra el qual s’exerceixi aquell ja hagi satisfet l’impost», essent competència per apreciar aquest últim fet —el pagament efectiu de l’import— l’oficina liquidadora de l’impost (vid. art. 46.5 del Reial decret 828/1995, de 29 de maig, pel qual s’aprova el Reglament de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats).
En conseqüència, la segona apreciació a realitzar és la que la manca d’una normativa harmonitzada —la civil i la fiscal— provoca que ens trobem amb dos drets de retracte distingits i fiscalment oposats. És a dir, la introducció de la figura del dret de retracte dins la successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears, sense el recolzament normatiu de la Llei de l’impost sobre successions i donacions, provoca un injust comparatiu considerable, més encara si es consideren les raons que fonamenten el dret de retracte en la successió paccionada i el fet que origina aquest dret —la premoriència del definit—. Si la normativa de l’impost sobre transmissions oneroses planteja l’exempció de l’impost en els casos de l’exercici del dret de retracte pel seu injust tributari, no hauria d’establir-se mateixa consideració per al retracte exercit en l’impost sobre successions i donacions? Per què no hauria d’estar exempt també el retorn del bé sobre el qual el definit ja va pagar l’impost? O, en el seu cas, si existeix variació quant al seu valor i/o base imposable, no es té en consideració allò ja pagat? D’aquesta forma, tot i lo innovador, just o enriquidor per al dret civil propi de les Illes de la introducció d’aquesta figura —dret de retracte i altres—, si la seva fiscalitat no «acompanya» o la seva càrrega fiscal és major, en la pràctica ens trobarem amb dificultats i una manca del seu ús.
Ara bé, s’ha de tenir en consideració la dificultat de determinar una completa harmonització de l’impost sobre successions i donacions —impost estatal, cedit per complet a les comunitats autònomes,[5] però marcat per la seva regulació estatal— i el dret foral balear. Endemés, el que marca l’article 8.d) de la Llei 58/2003, de 17 de desembre, general tributària, respecte de la reserva de llei tributària per a l’establiment d’exempcions, reduccions, bonificacions, deduccions i demés beneficis o incentius fiscals, comporta, encara més, un major obstacle per a l’assoliment d’una consonància fiscal entre ambdós drets de retracte i la seva tributació.
2. Possible resposta normativa respecte de la fiscalitat del nou dret de retracte introduït per la Llei 8/2022
Dins tota aquesta adversitat contemplada, sembla que només una resposta legislativa podria permetre pensar en una fiscalitat anàloga respecte del dret de retracte en l’impost sobre transmissions patrimonials i en l’impost sobre successions. Aleshores, palesa la subjecció a l’impost en existir adquisició a títol successori i suposar d’aquesta forma la realització del fet imposable (art. 3.a) de la Llei de l’impost sobre successions i donacions), tres són les opcions que es poden plantejar:
i) Exempció del dret de retracte en l’impost sobre successions i donacions, essent necessària la seva introducció en la mateixa normativa estatal de l’impost sobre successions i donacions.
ii) Reducció de la base imposable, ja sigui de forma fixa per raó de l’exercici del dret de retracte per premoriència del definit en si; o, variable, un cop es fa efectiu el dret de retracte i depenent de l’import de la base imposable o del valor del bé transmès.
iii) Deducció o bonificació de la quota ingressada en la primera transmissió successòria voluntària contractual, és a dir, deducció de l’impost ja pagat, per exemple, per part del definit.
Respecte d’aquests dos últims plantejaments, s’hauria d’acudir a la Llei 22/2009, de 18 de desembre, per la qual es regula el sistema de finançament de les comunitats autònomes de règim comú i ciutats amb estatut d’autonomia i es modifiquen determinades normes tributàries, i, en concret, al seu article 48.1. Així, s’exhauriria l’abast de les competències normatives en l’impost sobre successions i donacions, podent la Comunitat Autònoma de les Illes Balears assumir la competència normativa respecte a l’establiment de reduccions sobre la base imposable o la implantació de deduccions i bonificacions de la quota.
En primer lloc, per al cas de l’assumpció de competències normatives sobre la reducció de la base imposable de l’impost sobre successions i donacions, tant per transmissions inter vivos com per causa de mort, aquesta s’ha de fonamentar en circumstàncies econòmiques o socials pròpies de la comunitat autònoma. Per tant, sembla que el fet d’establir una reducció fiscal a favor del dret de retracte, exercit en el marc d’una successió voluntària paccionada o contractual pròpia de les Illes Balears, comporta ambdues circumstàncies: a) una raó econòmica, en cercar una equitat fiscal respecte al tracte donat a la mateixa figura en l’impost sobre transmissions patrimonials, i, b) una raó social, en suposar la introducció del dret de retracte dins la successió paccionada de les Illes una resposta o millora del dret foral balear.
Ara bé, s’ha de tenir en consideració també l’asimetria fiscal existent per raó de les possibilitats que l’actual successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears provoca respecte d’altres indrets o territoris espanyols. Així, la raó econòmica toparia tal volta amb aquesta manca d’igualtat. Com destaca VAQUERO GARCÍA: «La figura del pacto sucesorio es controvertida, ya que está prohibida por el artículo 1271 del Código Civil, pero sin embargo se puede aplicar en aquellas CCAA con Derecho Civil propio: Aragón, Islas Baleares, Cataluña, Galicia, Navarra y el País Vasco. Por lo tanto, se manifiesta una importante asimetría en el tratamiento de las herencias, aunque no consecuencia del proceso de descentralización fiscal, sino por las peculiaridades territoriales del derecho civil».[6] El tractament tributari distingit respecte del dret civil propi de les Illes Balears en relació amb altres comunitats autònomes és fruit de les particularitats històriques, socials i territorials de les Illes i no un benefici fiscal atorgat per se. Igualment, aquesta asimetria fiscal no té perquè conduir sempre a una abolició de figures pròpies i tractaments fiscals específics d’un determinat territori, sinó tot lo contrari,[7] la supressió de la prohibició general establerta en el Codi civil.
En segon lloc, en referència a la possibilitat de l’establiment de deduccions o bonificacions de la quota, les deduccions i bonificacions aprovades per la Comunitat Autònoma han de ser compatibles, en tot cas, amb les deduccions i bonificacions establertes en la normativa estatal reguladora de l’impost i no podran suposar una modificació de les mateixes. Llavors, en ser la incorporació del dret de retracte dins les transmissions a títol successori paccionat o contractual un fet innovador i no contemplat per la normativa estatal, no existirà incompatibilitat amb les deduccions i bonificacions ja establertes en la legislació estatal reguladora de l’impost sobre successions i donacions, ni suposaran, en cap cas, la modificació d’aquesta.
Amb tot, resulta que les solucions marcades per les competències normatives de la Comunitat es posicionen com un remei més avantatjós i possible per tal d’evitar l’injust fiscal que existeix entre ambdós drets de retracte —el dret de retracte exercit en l’impost sobre transmissions patrimonials i l’exercit en l’impost sobre successions—. En aquests casos, ambdues mesures —reduccions o deduccions— s’hauran de tenir en consideració depenent de la càrrega fiscal que es vulgui rebaixar com a conseqüència de l’exercici d’un dret de retracte i/o la consideració de possibles increments en el valor a gravar sobre el bé transmès i ara retornat. Igualment, s’hauran de tenir en compte els possibles augments de valor sorgits en el bé transmès, fet que condueix necessàriament a l’impost sobre l’increment del valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU) i la seva aplicació respecte a l’exercici del dret de retracte.
3. Breu consideració de l’exercici del dret de retracte i les seves repercussions en l’IIVTNU
L’impost sobre l’increment del valor dels terrenys de naturalesa urbana grava l’increment de valor que experimentin els terrenys de naturalesa urbana i que es posa de manifest com a conseqüència de transmetre’n la propietat per qualsevol títol o de constituir-ne o transmetre’n qualsevol dret real de gaudi limitatiu del domini. D’aquesta forma, sobre l’exercici del dret de retracte de l’article 21 de la Llei 8/2022 naixerà aquesta transmissió gravable per part de l’IIVTNU.
Per altra banda, l’article 108.4 del text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals, aprovat pel Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març (TRLRHL), estableix la possibilitat d’establir mitjançant ordenança fiscal bonificacions de fins al 95 % de la quota íntegra de l’impost a favor de transmissions lucratives per causa de mort a favor de descendents i adoptats, cònjuges i ascendents i adoptats.
Finalment, arran de la STC 182/2021, de 26 d’octubre, que declarà la inconstitucionalitat i nul·litat de l’article 107.1, paràgraf segon, 107.2.a) i 107.4 TRLRHL, respecte al mètode de quantificació de la base imposable i que deixà un buit normatiu quant a la determinació de la base imposable que impossibilitava la seva liquidació, comprovació, recaptació i revisió d’aquest tribut local, s’han introduït noves regles sobre la determinació de la base imposable. En concret, el Reial decret llei 26/2021, de 8 de novembre, mitjançant el qual s’adapta el TRLRHL a la jurisprudència del Tribunal Constitucional respecte de l’IIVTNU (sentències 59/2017, d’11 de maig, 126/2019, de 31 d’octubre, i 182/2021, de 26 d’octubre), estableix dos mètodes de càlcul de la base imposable: un mètode objectiu i un mètode real, a més d’establir-se un supòsit de no subjecció per als casos d’inexistència d’increment de valor en l’article 104 TRLRHL.
D’aquesta forma, si el bé transmès mitjançant l’exercici del dret de retracte no ha experimentat increment de valor o el seu valor ha estat ínfim, l’IIVTNU guardarà relació directa amb l’efectiu i real increment de valor. Aquest fet duu, necessàriament, a la breu consideració que ha de tenir aquesta transmissió en l’impost sobre la renda de les persones físiques; per tant, l’increment patrimonial derivarà de la diferència entre el valor de transmissió i el d’adquisició i el possible augment de valor que hagi experimentat d’igual forma el bé.
Amb tot, no s’està davant una mateixa situació fiscal en referència a l’anterior plantejament —la imposició del dret de retracte respecte de l’impost sobre successions i donacions— palès que el fet imposable que grava l’IIVTNU és l’augment de valor experimentat en els terrenys de naturalesa urbana transmesos i no la transmissió com a tal. D’aquesta forma, en l’IIVTNU es grava una possible actualització o augment de valor, mentre que en l’impost sobre successions i donacions es grava la transmissió en si, sorgida de l’exercici d’un dret de retracte, existint un greuge fiscal comparatiu si la transmissió és onerosa o lucrativa, inter vivos o per causa de mort.
4. Aproximació a la figura de la revocació i la seva fiscalitat
En darrer lloc, té especial importància la consideració dels aspectes fiscals que envolten la figura de la revocació per entendre millor les repercussions tributàries del dret de retracte introduït per la Llei 8/2022. Així, la Llei de successió voluntària paccionada o contractual planteja en l’article 29 unes causes generals de revocació, establint que:
«El donant també pot revocar unilateralment la donació universal:
1r En cas d’incórrer el donatari en causa d’indignitat, en els termes prevists en l’article 7 bis de la Compilació.
Les causes previstes en les lletres a) i b) del punt 1 de l’article 7 bis esmentat suposaran la revocació automàtica de la donació sempre que el donant no faci manifestació expressa en contra. Així mateix, el donant pot perdonar-les en document públic.
2n En cas d’incompliment voluntari de les càrregues imposades de manera expressa al donatari, sempre que el donant no hagi optat per exigir-ne el compliment.
3r Per ruptura de relacions personals entre donant i donatari sempre que no sigui per causa imputable exclusivament al donant.
4t En cas d’incórrer en causa d’ingratitud. En particular, són causes d’ingratitud:
a) Haver-li negat indegudament aliments.
b) Haver-lo maltractat físicament o psíquicament.
5è En cas d’haver incorregut el donant en error excusable sobre qualitats o fets personals del donatari que suposin una pèrdua de confiança sobrevinguda, en el sentit que si haguessin existit en el moment de l’atorgament de la donació universal, el donant no l’hauria elegit com a hereu.
6è Per una altra causa lícita prevista en la donació universal. En aquest cas, se’n podrà sol·licitar la constància en el Registre de la Propietat».
Seguidament, l’article 30 estableix uns supòsits de revocació específics, els quals contemplen que:
«Es poden revocar les donacions universals atorgades entre cònjuges, a més de per les causes previstes en l’article anterior, per l’incompliment greu o reiterat dels deures conjugals, la nul·litat del matrimoni si el donatari ha obrat de mala fe, i la separació legal o el divorci.
Pel que fa a les parelles estables sotmeses al Dret civil de les Illes Balears, la donació universal es pot revocar en cas de cancel·lació de la seva inscripció en el registre corresponent, llevat que sigui per contreure matrimoni entre si o per la mort de qualsevol d’ells».
De tot plegat, una consideració inicial referida a la figura de la revocació és que és una anul·lació d’un negoci jurídic anterior; conseqüentment, la diferència principal entre la revocació i el retracte és que en la revocació es desfà un negoci jurídic existent, mentre que en el retracte no s’anul·la cap negoci jurídic, sinó que en neix un de nou, l’originat arran del dret a millor posicionament de la persona que posseeix el dret de retracte respecte d’un o d’uns determinats béns.
D’aquesta manera, en la revocació, essent palès que no neix un nou negoci jurídic no hi haurà cap situació capaç de ser gravada, al contrari del que passa amb el retracte legal, que pot originar una nova transmissió subjecta a imposició. Així ho entén, per exemple, la Direcció General de Tributs en les seves consultes vinculants V1521-14, de 10 de juny[8] o V2946-14, de 3 de novembre.[9] En la primera consulta, es planteja el cas d’un pacte successori d’atribució a títol particular regulat en els articles 431.1 i següents del títol III —La successió contractual i les donacions per causa de mort—, capítol I —Els pactes successoris—, de la Llei 10/2008, del 10 de juliol, del llibre quart del Codi civil de Catalunya, relatiu a les successions. Així, tot i que en la consulta no s’especifica si es transmetran els béns, la Direcció General de Tributs conclou que: «[…] si el pacto provoca la transmisión de los inmuebles y los productos financieros, el devengo del Impuesto se producirá en dicho momento y la revocación del pacto provocará los efectos propios de una revocación de una donación, que no constituye un nuevo acto jurídico, sino la anulación de un negocio jurídico ya realizado y que se deshace, en este caso, conforme a la Ley, por lo que no puede tener la consideración de un nuevo acto sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Y ello, precisamente, porque no es un acto nuevo, sino la revocación de un negocio jurídico ya realizado, cuya eficacia cesa por la revocación».
En aquest mateix sentit, la consulta vinculant V2946-14 estableix que: «La revocación y la reducción (que no es sino una revocación parcial) de una donación no constituye un nuevo negocio jurídico, sino la anulación de un negocio jurídico ya realizado y que se deshace, en estos casos, conforme a la Ley. Esta afirmación se desprende, simplemente, del significado del verbo revocar para definir o describir lo que el donante puede hacer en los supuestos regulados en ellos. Así el diccionario de la Real Academia Española define el verbo revocar como “dejar sin efecto una concesión, un mandato o una resolución”, se trata de un supuesto de cesación de los efectos, de la eficacia de un negocio jurídico, en este caso de una donación.
De lo anterior, se deduce que la respuesta a la pregunta ha de ser negativa. Es decir, la revocación de una donación no puede tener la consideración de un nuevo acto sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Y ello, precisamente porque no es un acto nuevo, sino la revocación de un negocio jurídico ya realizado, cuya eficacia cesa por la revocación».
D’aquesta manera, el fet de tenir la revocació condició resolutòria provocarà igualment el dret a la devolució de l’import pagat: «[…] Si se calificare como resolutoria, se exigirá el Impuesto, desde luego, sin perjuicio de la devolución que proceda en el caso de cumplirse la condición» (art. 8 del Reial Decret 1629/1991, de 8 de novembre, pel qual s’aprova el Reglament de l’impost sobre successions i donacions).[10]
En conseqüència, el fet que la revocació no suposi el naixement d’un nou negoci jurídic, sinó l’anul·lació de l’existent, implica la seva no subjecció a l’impost sobre successions i donacions; per altra banda, en el cas del dret de retracte, sí que s’origina un nou negoci jurídic per part de la persona que exerceix aquest dret i, d’aquesta forma, es determina la subjecció a l’anterior impost. Així doncs, a partir d’aquesta distinció, cal retornar a la injustícia fiscal plantejada a l’inici, la subjecció i obligació tributària produïda per la transmissió lucrativa per causa de mort i la seva dissemblança tributària respecte al mateix dret de retracte en les transmissions oneroses inter vivos per reflexionar sobre el mateix i establir-ne les seves conclusions.
III. Conclusions, conseqüències i reflexions
De tot el que s’ha exposat, queda palès l’injust tributari que existeix en l’actual exercici del dret de retracte en la Llei 8/2022, de successió voluntària paccionada o contractual respecte de les transmissions patrimonials oneroses i la seva subjecció i exempció a l’impost sobre transmissions patrimonials.
Considero que la millor opció legislativa aplicable seria la de la deducció o bonificació de la quota ingressada en la primera transmissió successòria voluntària contractual, és a dir, la deducció de l’impost ja pagat, per exemple, per part del definit. Aquesta opció respon als supòsits d’increment de valor del bé des de la primera transmissió —arran de la successió voluntària contractual— fins a la segona transmissió —sorgida com a conseqüència de l’ús del dret de retracte—, suposant una càrrega tributària respecte a l’augment de valor experimentat en el nou negoci jurídic sorgit. Igual supòsit es trobarà en la liquidació de l’IIVTNU o tributació en l’IRPF, podent estar davant un supòsit de no subjecció per als casos d’inexistència d’increment de valor o bé una estimació de la base d’acord amb el mètode real de càlcul —diferència entre el valor de transmissió i el valor d’adquisició del bé—.
Amb tot, l’acció legislativa basada en la deducció de l’import ja pagat respondria a la injustícia de l’actual situació i la discriminació respecte a les transmissions oneroses, comportant, a més, una harmonització normativa entre la regulació civil pròpia de les Illes Balears i la seva conseqüència fiscal. A més, tal liquidació en l’impost sobre successions i donacions, a partir de la deducció practicada, s’assimilaria a l’actual estimació de la base de l’IIVTNU i el seu mètode real —juntament amb la seva tributació en l’IRPF—, comportant en el seu conjunt una imposició basada exclusivament en possibles increments de valor del bé transmès, resultant una imposició justa i igualitària respecte d’altres negocis jurídics subjectes a altres imposts.
Finalment, a mode de reflexió final, cal tenir en consideració els dubtes tributaris que la Llei 8/2022, d’11 de novembre, plantejarà. Així, com succeeix i estableixen els articles 88 i 89 de la Llei general tributària, comunitats autònomes amb similar regulació pròpia de la successió contractual disposen de centres dedicats a la contestació de consultes tributàries sobre tributs cedits i tributs propis, resultant una eina de gran valor i d’unificació de criteri.
- DE VERDA Y BEAMONTE, J. R. «Reflexiones sustantivas y procesales de los retractos legales de comuneros y colindantes desde un punto de vista jurisprudencial». Actualidad Jurídica Iberoamericana, núm. 2 (2015), p. 541-550. ↑
- Vid. Memòria explicativa del projecte de Llei de successió voluntària paccionada o contractual de les Illes Balears elaborada pel Consell Assessor de Dret Civil de les Illes Balears (p. 43). ↑
- Sobre aquest tema, resulta interessant MASOT MIQUEL, M. «El dret de retracte de les finques contigües establert per l’article 109 de la Llei agrària i les condicions per al seu exercici». Revista Jurídica de les Illes Balears, núm. 23 (2022), p. 201-203. ↑
- Al respecte, resulta interesant la STS 37/2020, de 15 de gener. En concret, el seu FJ 3.2.1.ii): «Si, como sucede en el caso, la finca hipotecada se vende, y el comprador se subroga en la deuda con consentimiento del acreedor, el deudor enajenante habrá quedado liberado y el comprador se habrá convertido en nuevo deudor. Si, como es el caso, la finca está arrendada, la sola voluntad del arrendatario de ejercer el retracto “mediante la subrogación en la hipoteca” no puede liberar al comprador retraído de su condición de deudor. Para ello sería preciso el consentimiento del acreedor. Por eso, es evidente que “el derecho a subrogarse, con las mismas condiciones estipuladas en el contrato” (art. 1521 CC) no implica la facultad unilateral del retrayente a subrogarse en la deuda garantizada por la hipoteca sin el consentimiento del acreedor hipotecario, tal y como exigen los arts. 1205 CC y 118 LH. No está prevista una subrogación “ex lege” en la deuda. Sin el consentimiento del acreedor no hay “subrogación hipotecaria” ni, por tanto, la voluntad del retrayente de “subrogarse en la hipoteca” puede cumplir la función que persigue el reembolso (art. 1518 CC) de dejar indemne al comprador retraído». ↑
- Article 1.c) de la Llei 28/2010, de 16 de juliol, del règim de cessió de tributs de l’Estat a la Comunitat Autònoma de les Illes Balears i de fixació de l’abast i les condicions de la cessió. ↑
- VAQUERO GARCÍA, A. «Implicaciones de los pactos sucesorios sobre el Impuesto de Sucesiones y Donaciones: el caso de Galicia». Crónica Tributaria, núm. 171 (2019), p. 205. ↑
- En aquest sentit, RIBES RIBES, A. «Tal es el caso de Aragón, Baleares, Cataluña, Galicia, Navarra y País Vasco, en cuyas legislaciones se permiten distintas figuras de sucesión contractual que, en la esfera tributaria, implican relevantes asimetrías en comparación con las restantes CC.AA. del territorio español. De ahí que algunos tributaristas (Merino Jara, 2015-2016, pp. 549 y 559) se hayan mostrado asimismo proclives a la supresión de la prohibición general de sucesión contractual en el CC, en aras a permitir a los contribuyentes de otras CC.AA. el uso de este instrumento de planificación sucesoria», en RIBES RIBES, A. «Pactos sucesorios: ¿legalidad o abuso? Nuevo tratamiento fiscal a la luz de la reciente reforma legislativa». Estudios financieros. Revista de contabilidad y tributación, núm. 464 (2021), p. 11. ↑
- Disponible en: https://petete.tributos.hacienda.gob.es/consultas/?num_consulta=V1521-14 ↑
- Disponible en: https://petete.tributos.hacienda.gob.es/consultas/?num_consulta=V2946-14 ↑
- D’igual forma, respecte el tractament fiscal de la revocació en l’impost sobre la renda de les persones físiques, en no existir transmissió jurídica i, per tant, no alteració patrimonial (Direcció General de Tributs, Consulta Vinculant 2236-11), no hi haurà transmissió ni increment de patrimoni subjecte a l’impost. Respecte l’IIVTNU, com passa amb l’impost sobre successions i donacions, existirà un dret de devolució de l’impost ja pagat (art. 109.4 TRLRHL: «[…] Si la condición fuese resolutoria, se exigirá el impuesto desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según la regla del apartado anterior». ↑