Inconstitucionalitat del mètode de determinació de la base imposable de l’impost sobre l’increment del valor dels terrenys de naturalesa urbana

Inconstitucionalitat del mètode de determinació
de la base imposable de l’impost sobre l’increment
del valor dels terrenys de naturalesa urbana

Sentència del Tribunal Constitucional (qüestió d’inconstitucionalitat) núm. 182/2021,
de 26 d’octubre (Ple) (ponent: Sr. Enríquez Sancho).

La formulació de la qüestió d’inconstitucionalitat en el context d’altres pronunciaments del TC i la delimitació exacta del nou supòsit plantejat

La Sala Contenciosa Administrativa del Tribunal Superior de Justícia d’Andalusia, Ceuta i Melilla, amb seu a Màlaga, va formular una qüestió d’inconstitucionalitat respecte a l’art. 107.1, 107.2.a) i 107.4 del Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals (TRLHL), per mor de la possible contradicció amb l’art. 31 CE.

El raonament que fonamenta la qüestió que duu a terme l’òrgan judicial parteix que l’aplicació de la regulació legal, que estableix un sistema objectiu de càlcul de la base imposable de l’impost sobre l’increment del valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU), no té en compte la capacitat econòmica del contribuent, i això pot suposar una càrrega fiscal excessiva o exagerada que infringeix el principi constitucional de no-confiscatorietat. Això, en els supòsits en què l’import de la quota tributària resultant, i encara que no superi la plusvàlua efectiva que s’obté amb la transmissió del terreny urbà, sí que en representi una part molt significativa.

Es pot constatar així que queda acotat perfectament el supòsit respecte del qual es planteja el dubte de constitucionalitat de la norma legal. Però de manera inicial, la STC que ara comentam s’ha d’ocupar de rebutjar les objeccions de l’Advocat de l’Estat i del Fiscal, personats a les actuacions. Com és conegut, el TC ja s’havia pronunciat amb relació al sistema de càlcul de la base imposable d’aquest impost en dues sentències precedents a què farem al·lusió. Sobre la base d’aquests precedents, s’argumentava tant la limitació del conflicte amb un únic principi constitucional en matèria tributària, com una reducció dels incisos de l’art. 107 TRLHL que s’haurien d’analitzar en aquesta qüestió d’inconstitucionalitat, en base a l’aplicació del principi de pèrdua sobrevinguda de l’objecte de dita qüestió. Ambdues incidències processals es rebutgen de manera molt clara en la Sentència.

Així, per una banda, es rebutja el plantejament de l’Advocat de l’Estat quant a voler cenyir la qüestió estrictament a la confrontació eventual dels preceptes del TRLHL al principi de no-confiscació, descartant el de capacitat econòmica. El TC es remet a la seva doctrina que determina el principi constitucional de no-confiscació com la prohibició del gravamen d’una riquesa que no existeix, i que implica per la seva naturalesa una vulneració del principi de capacitat econòmica com a fonament de la imposició. Afegeix que el dubte que planteja l’òrgan judicial consisteix a esbrinar si és admissible, des de la perspectiva constitucional, que aquells preceptes legals determinin la base imposable de l’impost sense tenir en compte la capacitat econòmica que es manifesta en el moment de la transmissió del terreny, generant increments de valor estrictament legals, però d’una quantia superior als obtinguts efectivament. En definitiva, gravàmens o quotes que, malgrat no exhaureixin la plusvàlua real, resultin desproporcionats, motiu pel qual cal enllaçar la qüestió amb el principi de capacitat econòmica com a paràmetre de la imposició.

Per altra banda, es rebutja la limitació de la qüestió a l’apartat 4 de l’art. 107 del TRLHL plantejada pel Fiscal. Això perquè el TC entén que tots els apartats sobre els quals es va plantejar, tret del primer paràgraf de l’apartat 1 que defineix la base imposable però no la seva forma de càlcul, s’han d’enjudiciar des del moment en què tots ells regulen la determinació de la base imposable de l’impost, que és justament el fonament del dubte de constitucionalitat que se li planteja. I, pel que fa a l’enllaç amb la qüestió de fons posterior més rellevant que tractarem, entén que no hi ha una pèrdua sobrevinguda de l’objecte de la qüestió d’inconstitucionalitat sobre la base de la doctrina precedent dictada sobre aquest mateix impost.

Aclareix així que la precedent STC núm. 59/2017, d’11 de maig, certament va declarar la inconstitucionalitat de l’art. 107.1 i 107.2.a), però únicament en la mesura que sotmetien a tributació situacions amb inexistència d’increments de valors. La posterior STC núm. 126/2019, de 31 d’octubre, també va declarar la inconstitucionalitat de l’art. 107.4, i en aquella ocasió per a aquells supòsits en els quals la quota que s’havia de satisfer fos superior a l’increment patrimonial realment obtingut pel contribuent.

Segueix precisant que, efectivament, hi ha hagut precedents d’inadmissió de qüestions de constitucionalitat anteriors per pèrdua sobrevinguda de l’objecte amb relació a aquells supòsits en concret, però en aquest cas no escau dita inadmissió, precisament perquè el supòsit que ara està en controvèrsia no és cap dels dos anteriors. La controvèrsia ara plantejada tractarà els supòsits en els quals l’increment de valor existeix, i és inferior al que s’ha calculat per llei com a base imposable, però la quota tributària consumeix, sense exhaurir-la, una part significativa de l’increment real, per la qual cosa el dubte constitucional que formula el TSJ segueix vigent.

Els trets característics de l’impost després dels precedents jurisprudencials i l’enquadrament de la qüestió d’inconstitucionalitat

En el fonament de dret tercer, la Sentència traça el que potser sigui el full de ruta del tractament dels dubtes de constitucionalitat. Comença per definir la naturalesa de l’impost com a tribut directe, que grava l’increment del valor que experimentin els terrenys, al llarg d’un període màxim de 20 anys, i que es posa de manifest com a conseqüència de la transmissió de la propietat, i la meritació del qual es produeix en la data d’aquesta transmissió.

A partir d’aquesta definició del fet i de la base imposable, la quantificació de l’increment del valor gravat es duu a terme per aplicació d’un coeficient al valor cadastral del terreny en el moment de la meritació. Aquest coeficient es determina multiplicant el nombre d’anys de tinença del terreny des de la data d’adquisició fins a la de la transmissió, per un percentatge anual que determina cada ajuntament en els paràmetres del TRLHL. Aquesta base imposable se sotmet a un tipus de gravamen que fixa l’ajuntament, de fins el 30 %, que determina la quota tributària.

A continuació, la Sentència enceta un dels arguments que, com veurem, es discutiran tant en el vot concurrent i en el vot particular que s’han emès. Indica així que el fonament tradicional de l’IIVTNU, basat en l’art. 47 CE per a la recuperació per part de la comunitat de les plusvàlues generades per les actuacions urbanístiques públiques, no s’ajusta a la configuració normativa actual d’aquest impost. Entén que, almenys exclusivament, l’impost no és un gravamen de les plusvàlues no merescudes dels propietaris titulars de sòl urbà, partint de la base que són ells els qui, d’acord amb la legislació bàsica estatal de sòl, costegen normalment les actuacions d’urbanització.

Es descarta, d’aquesta manera, que aquest impost determini una tributació per transmissió patrimonial, encara que dita transmissió s’aprofita per provocar el naixement de l’obligació tributària; i tampoc no es pot considerar un impost sobre el patrimoni, ja que el seu objecte no és la mera titularitat de terrenys, sinó l’augment de valor que experimenten amb el temps.

La problemàtica que ha ocasionat aquest impost, tractada en els precedents jurisprudencials, s’ha centrat en la regla legal de càlcul, objectiva i imperativa, de l’increment del valor que grava el tribut, i que ja ha provocat dos pronunciaments d’inconstitucionalitat parcial dels mateixos preceptes legals, ja coneguts. Ara, es planteja el dubte per als supòsits en els quals el gravamen no exhaureix l’increment de valor experimentat en el sòl urbà transmès: en concret si, sense discutir-se l’existència d’un increment de valor, aquest sigui inferior al del càlcul que imposa la llei per mor de l’aplicació obligatòria de la fórmula que determina la quantificació de la base imposable, prescindint de la capacitat econòmica que manifesti el contribuent. En definitiva, que en conseqüència la quota a pagar sigui desproporcionada o excessiva, encara que no arribi completament a l’augment de valor existent en el moment de la transmissió.

La Sentència té especial cura, en aquest fonament jurídic tercer, d’aclarir el punt de partida del dubte que formula el TSJ d’Andalusia, des del principi material de justícia tributària de l’art. 31.1 CE. Precisa així que els únics preceptes de la Llei que es qüestionen són els relatius a la base imposable de l’impost, i no els que es refereixen al fet imposable, ni al tipus de gravamen i a la quota. Això perquè la desproporció de la quota tributària respecte de l’increment de valor efectiu és conseqüència de l’únic mètode objectiu que estableix la llei.

A partir d’aquí, el TC considera que la qüestió d’inconstitucionalitat que se li formula no es pot centrar en el principi constitucional de no-confiscatorietat, perquè no s’argumenta que el tribut exhaureixi o superi la riquesa imposable gravada. S’haurà de resoldre des del principi de capacitat econòmica com a paràmetre de la imposició, atès que allò que es discuteix és el mateix mètode de quantificació de la base imposable del tribut, i que no calcula l’increment de valor del terreny en funció de la capacitat econòmica efectiva i certa del contribuent en ocasió de la seva transmissió. Aquesta tria en exclusiva del paràmetre constitucional és un dels punts de discrepància i de crítica que, respectivament i en bona lògica, manifesten el vot concurrent i el vot particular, com ja hem avançat.

El punt d’inflexió: overruling de la doctrina precedent sobre el compliment del principi de capacitat econòmica de l’impost

Ens els fonaments jurídics quart i cinquè es reflecteix l’aspecte central i de més interès de la Sentència. Des del moment en què s’ha descartat escometre la qüestió d’inconstitucionalitat des del paràmetre de la no-confiscació i, per tant, centrar-la des del principi de la capacitat econòmica, es reconeix pel TC que la doctrina assentada en les STC núm. 59/2017 i núm. 126/2019, per remissió a la doctrina de l’anterior STC 26/2017, de 16 de febrer, comportarien la desestimació de dita qüestió plantejada pel TSJ andalús.

Això perquè la doctrina precedent, ja assentada, restringeix la capacitat econòmica com a mesura de la càrrega tributària a les figures impositives estructurals, i entenent aquells precedents que l’impost que ens ocupa no és estructural del sistema tributari, resultaria en conseqüència que, de partida, l’IIVTNU respectaria el principi de capacitat econòmica, perquè grava únicament l’existència d’un increment de valor en el sòl objecte de transmissió. A més, si la capacitat econòmica no ha de regir com a criteri tributari en aquest impost, el legislador té llibertat per determinar les regles de la seva base imposable; afegint-s’hi que l’única limitació a la magnitud del gravamen seria la prohibició de confiscatorietat derivada de l’art. 31.1 CE.

Així, al TC se li planteja un dilema evident: si creu que els dubtes que originen la qüestió d’inconstitucionalitat no són reconduïbles al paràmetre de no-confiscació (perquè en el cas que se li planteja al TSJ d’Andalusia no s’hauria exhaurit en la quota tributària la riquesa imposable), l’única possibilitat d’estimació havia de passar per la infracció de l’altre principi constitucional, el de capacitat econòmica. Això requeriria un overruling evident, perquè l’IIVTNU, com sabem, hauria superat aquell paràmetre constitucional de capacitat, en les dues sentències anteriors.

I el TC ha fet efectivament aquesta passa, revisant els postulats del principi de capacitat econòmica en aquest impost, oferint una sèrie de raons, com hem dit tant en el fonament jurídic quart, com després en el cinquè amb projecció a aspectes de més detall dels articles qüestionats, que portaran a la declaració d’inconstitucionalitat i nul·litat dels preceptes del TRLHL qüestionats.

En síntesi, reconsidera la doctrina que projecta el principi de capacitat econòmica exclusivament als impostos estructurals del sistema tributari, per admetre que l’art. 31.1 CE imposa igualment la modulació de la càrrega fiscal de cada contribuent en la realització del fet imposable, en general, i no només en aquells impostos. Segueix amb la precisió que, per a l’efectivitat del principi, no és suficient que els qui hagin de contribuir al sosteniment de les càrregues públiques tenguin capacitat econòmica (entesa en sentit genèric); sinó que es requereix també que la contribució que cadascú hagi de realitzar es determini, així mateix, de forma proporcional i d’acord amb la seva concreta capacitat. De manera gràfica i des d’aquest vessant individual, ens dirà que es vulnera aquest principi constitucional si aquells que tenen una menor capacitat suporten una càrrega tributària major que aquells que tenen una capacitat superior.

Assenyala el TC, com a tancament d’aquest argumentari de base, una tercera i principal causa, com seria que la seva doctrina ha declarat que el tribut només es pot exigir quan hi ha capacitat econòmica i en funció d’aquesta capacitat, i malgrat que dit postulat es va construir inicialment a partir de determinats imposts amb major protagonisme en el sistema tributari, també es va utilitzar com a ratio decidendi en processos constitucionals contra altres impostos amb un pes menor en el conjunt del sistema. Incideix en el fet que també la seva doctrina general ha diferenciat, des del criteri de la càrrega tributària, que en els imposts es duu a terme en funció de la capacitat econòmica inherent a cada fet imposable que posi de manifest la capacitat econòmica del contribuent, mentre que en les taxes el principi rector és inicialment el d’equivalència. Al final conclou que, sobretot en els imposts, regeix la capacitat econòmica no només en el moment de triar els fets imposables, sinó també en el moment de la tria dels mètodes impositius o tècnics que, partint de la capacitat econòmica tipificada, acondueixen a determinar la quantia del tribut.

Els raonaments anteriors, prou extensos i complexos, per bé que es comparteixen en el vot concurrent que formula el magistrat Sr. González Rivas, es consideren insuficients tenint en compte que són els que en bona part fonamentaran l’overruling. En aquest sentit, des d’una perspectiva de seguretat jurídica els considera insuficients en no tractar l’essència del principi de no-confiscació que plantejava la qüestió formulada pel TSJ. Entén que la resposta que es dona a l’òrgan judicial obeeix a un plantejament abstracte, que perd de vista les circumstàncies del cas concret d’on sorgeix el dubte de constitucionalitat, que es liquida simplement descartant l’afectació del principi de no-confiscació, i que prescindiria de factors importants exposats per l’òrgan judicial, com era si abonar una quota d’un 60 % de l’increment real es podia considerar confiscatori.

Bàsicament, aquests són també els retrets del vot particular (del magistrat Sr. Conde-Pumpido Tourón, al qual s’adhereix la magistrada Sra. Balaguer Callejón): una certa perplexitat en el fet que l’overruling es produeixi pocs anys després que les anteriors resolucions del TC declaressin plenament vàlida l’opció legislativa. Canvi de criteri respecte del qual no es troben fonaments jurídics en la Sentència, més enllà de la nova realitat del mercat immobiliari i la crisi econòmica, fet conjuntural i transitori que ja es produïa l’any 2017 quan es dictà la primera de les sentències anteriors; i el fet que no es doni resposta a la qüestió específica plantejada per l’òrgan judicial, ja que al llarg de la fonamentació es canvia de contingut.

El vot particular és certament extens en les discrepàncies sobre la resta de punts, i critica l’absència d’una anàlisi particular de l’art. 107.4 de la norma qüestionada, que conté la regulació dels índexs correctors: en concret els coeficients màxims anuals que poden aplicar els municipis a través de la potestat d’ordenança fiscal, quan varen ser precisament aquests coeficients de l’ordenança del municipi de Benalmádena els que ocasionaven un resultat distorsionador, i que era allò que provocava el dubte de constitucionalitat del TSJ.

Aquest punt, en definitiva, és del que parteix també una crítica general del vot particular a la nova doctrina que fixarà la Sentència sobre l’estimació objectiva. Exposa que la clau de la correcció hauria d’haver estat si la diferència amb un mètode objectiu o un altre estarien dins uns límits de tolerància, però no a partir de les dades d’un únic cas en concret i extrapolant el seu resultat a la generalitat dels supòsits de les normes que es declararan inconstitucionals. Considera més que discutible que s’hagi d’afirmar que actualment no són excepcionals els supòsits d’increment de valor inferior al que resulti del càlcul. Per contra considera que, en general, els supòsits d’increment real de valor són evidents, sobretot en el cas del gran nombre d’adquisicions mortis causa que habitualment es produeixen després d’un llarg període de generació, com els casos de transmissió inter vivos de terrenys revaloritzats per distints motius, com puguin ser les accions urbanístiques, la ubicació de l’immoble o, en el cas objecte de qüestió, per situar-se en una zona de rellevant creixement urbanístic.

El TC reconeix que no li pertoca valorar si la solució de la Llei tributària és la més correcta tècnicament, però sí que té facultat per determinar si dins el règim legal del tribut s’han ultrapassat els límits constitucionals de l’art. 31.1 CE. Així, en el fonament jurídic cinquè, partint del règim jurídic que conforma un únic mètode de determinació de la base imposable, entén que el criteri de mesura de l’increment del valor «legal» no considera les alteracions efectives de valor, i deixa al marge la capacitat econòmica real del contribuent, sense oferir cap alternativa metodològica a una única estimació objectiva per determinar l’increment de valor dels terrenys, a partir del valor cadastral en el moment de la meritació. No admet acudir a altres valors per raó temporal o comparatius de compra i venda del terreny, sense que tampoc no admeti la possibilitat de provar increments efectius diferents, normalment inferiors, als legals. Es parteix així per part del legislador d’una presumpció de revalorització anual del sòl urbà.

La correcció, a partir del principi de capacitat econòmica com a fonament i límit de la imposició, demanda que les persones sotmeses a tributació per aquest impost siguin només les que experimentin un increment de valor del sòl objecte de la transmissió, això és, un increment real i no presumpte. També que les persones que experimentin aquest increment se sotmetin a tributació en funció de la seva quantia real, perquè sigui correcta la connexió entre el fet i la base imposable, ja que la base constitueix la quantificació de l’aspecte material de l’element objectiu del fet. Per tant, d’aquí parteix la correcció de la doctrina jurisprudencial precedent, que va entendre vàlida l’opció legislativa de la submissió a tributació dels increments a través d’un sistema de quantificació objectiva.

Tanmateix, un dels arguments en què es basa la Sentència per tal de declarar la inconstitucionalitat en l’establiment de l’únic mètode impositiu ha estat si més no confós, i en ell hi incideixen després tant el vot concurrent com el vot particular. Concretament, la Sentència parteix de la premissa d’acord amb la qual l’opció legislativa del paràmetre objectiu de quantificació, renunciant a un criteri de valoració real de l’increment, segons l’opinió majoritària del TC s’ha de cercar en una opció de simplificació de càlcul que facilités l’aplicació de l’impost, optant per la simplicitat i certesa pròpia d’un mètode objectiu basat en la referència al valor cadastral i en un moment de transmissió. Davant això, i amb un argument que, com hem dit, després es criticarà, es considera que el criteri esmentat podia resultar incontrovertit abans de la caiguda del mercat immobiliari, però que la crisi econòmica ha comportat que els supòsits aïllats en què no hi havia increment de valor, o fins i tot minva de valor, ara pot ser un efecte generalitzat.

Seguint aquest fil, ens dirà que la realitat econòmica ha destruït la presumpció de revalorització anual dels terrenys urbans, que era allò del que partia el legislador en la creació de la norma, i per això desapareix la connexió raonable que ha d’existir entre l’increment de valor efectiu i l’objectiu, perquè hi pugui haver raons de tècnica tributària que justifiquin sacrificar el principi de capacitat econòmica. En definitiva, la base imposable objectiva no es pot justificar per ser aliena a la realitat del mercat i de la crisi econòmica, i també perquè prescindeix de la capacitat econòmica gravada per l’impost i demostrada pel contribuent, vulnerant el principi constitucional de capacitat econòmica com a criteri d’imposició, fet que, com hem avançat, duu al TC a la declaració d’inconstitucionalitat i nul·litat dels preceptes qüestionats del TRLHL.

Aquest és en definitiva, com gràficament ens dirà el vot concurrent, l’argument final que remataria el fil conductor de la fonamentació jurídica de la Sentència; argument que és objecte d’una forta crítica en el vot particular. Fins i tot el concurrent exposa que, per bé que es pot acceptar que la crisi econòmica ha pogut conferir una certa visibilitat a la norma que es declararà inconstitucional, la constitucionalitat de la Llei no pot dependre d’una situació conjuntural. Hi afegeix el recordatori que l’IIVTNU grava rendes potencials, de manera que les fluctuacions del mercat en els preus dels immobles als quals pot afectar la situació econòmica, incideix més aviat en els impostos indirectes en què recau la plusvàlua real, com ara l’impost de renda o el de successions.

Uns arguments de base semblants de discrepància són els que trobam en el vot particular, que també reconeix que és cert que en els anys de l’esclat del que es va denominar la «bombolla immobiliària» és quan es va desencadenar la crisis constitucional de l’impost, per l’augment de casos en què se sotmetien a gravàmens unes capacitats econòmiques no existents. Però aquest efecte fou corregit oportunament en les sentències anteriors, el criteri de les quals ara es canviarà. Si la tesi majoritària ha estat que mantenir el sistema és aliè a la realitat immobiliària i de crisi, i aquesta és el detonant de la vulneració del principi de capacitat i, per tant, de la declaració d’inconstitucionalitat, la del vot particular hi discrepa radicalment.

Exposa així el vot que, ni això no ha estat el que reflecteix el procés judicial que ha originat la qüestió, en el qual no només es declara un guany patrimonial, sinó que a més s’incrementa clarament el valor cadastral de sòl; ni tampoc no es pot afirmar que sigui només la situació actual del mercat immobiliari la que justifiqui l’overruling. Mercat econòmic en què, a més i segons la premsa especialitzada, s’afirma que ha iniciat una tendència a la reactivació. Per al vot particular, allò més greu és que es faci dependre la constitucionalitat de la base imposable de l’impost d’una manera tan contundent sobre la base d’una situació econòmica conjuntural. Com a molt, entén que el que es podria retreure és que l’Ajuntament de Benalmádema no hagués adaptat la seva ordenança fiscal a la situació d’aquest mercat, emprant per a dita finalitat els coeficients correctors de l’art. 107.4 TRLHL. Crítica que, nogensmenys, fa extensible al legislador estatal, que tampoc no va fer ús de la facultat que li atorgava el mateix precepte, quan assenyala que els percentatges anuals que fixa es poden modificar per les lleis de pressuposts. No de bades, el vot particular sí que comparteix l’encert de la Sentència vers la passivitat injustificable del legislador.

L’abast i efectes de la declaració d’inconstitucionalitat: la reacció del Govern d’Espanya utilitzant el ressort de la legislació d’urgència, i l’aclariment de la no afectació a les «situacions consolidades»

El darrer fonament de la Sentència ha volgut precisar dues qüestions que han derivat de l’escenari de declaració d’inconstitucionalitat i nul·litat dels preceptes afectats del TRLHL. Alterant l’ordre amb què es relacionen en la Sentència per raó de sistemàtica, hem d’exposar que, en primer lloc, el TC ha volgut dur a terme un aclariment específic sobre les afectacions transitòries a les obligacions tributàries meritades abans del dictat de la resolució. Això s’explica en una clara intenció d’evitar allò que va succeir en ocasió dels dos precedents anteriors ja coneguts en ometre fer-hi cap aclariment, com va ser el trasllat de la resolució de la casuística transitòria a la jurisdicció ordinària contenciosa. Ara s’ha precisat que, a aquest efecte exclusiu d’afectació, no s’estén a les que denomina «situacions consolidades», concretades en les liquidacions provisionals o definitives anteriors a 26 d’octubre de 2021 que no s’hagin impugnat, i en les autoliquidacions la rectificació de les quals no s’hagués sol·licitat en l’esmentada data de Sentència.

Per altra banda i com a segona qüestió, es recorda que la declaració d’inconstitucionalitat que trasllada al veredicte implica deixar un buit normatiu sobre la determinació de la base imposable de l’impost, la qual cosa impedeix la liquidació i recaptació del tribut, i per tant, la seva exigibilitat.

Recordatori que potser era innecessari, però que és perfectament comprensible des del moment en què és un exhort poc dissimulat del TC al legislador perquè, en l’exercici de la seva llibertat de configuració normativa, dugui a terme les modificacions o adaptacions pertinents en el règim legal de l’impost per adequar-lo a les exigències de l’art. 31.1 CE, d’acord amb les pautes que assenyala la Sentència. Cal que ressaltem precisament que és un autèntic exhort allò que cal deduir del fonament sisè de la Sentència, des del moment en què la necessitat d’aquelles modificacions legals ja es manifestava en les precedents sentències del TC, tant amb la núm. 59/2017, de la qual recorda han transcorreguts més de quatre anys, com en la núm. 126/2019 posterior.

L’exhort ja s’ha recollit i complimentat de manera efectiva. A més, i atès el context sorgit de manca d’exigibilitat de l’impost, complimentat no pel legislador ordinari, sinó pel legislador «governamental» d’urgència pocs dies després del coneixement de la Sentència. Aquest factor de celeritat temporal pot palesar, si més no, que efectivament ja hi havia una consciència assumida prèviament pel Govern d’Espanya quant a la necessitat de modificar el règim legal de l’impost, però que per la raó que fos no s’havia volgut escometre amb conseqüències pràctiques ja des de l’any 2017. La resposta del «legislador» reclamada pel TC es produeix d’aquesta manera amb el Reial decret llei 26/2021, de 8 de novembre, el títol del qual és perfectament revelador quan declara que el seu objecte és l’adaptació del «text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals, aprovat pel Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març, a la recent jurisprudència del Tribunal Constitucional respecte de l’Impost sobre l’increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana».

Per descomptat ara, és a dir, el mes de novembre de 2021, allò que teòricament ja s’havia de començar a meditar des de l’any 2017, tot activant un procediment legislatiu ordinari, s’ha de justificar per raó de la necessitat extraordinària i urgent, que naturalment justificarà aquest Reial decret llei per inscriure’s en el judici polític o d’oportunitat del Govern com a òrgan de direcció política de l’Estat, tot expressant que, sens dubte, aquesta decisió suposa una ordenació de prioritats d’actuació. Motius d’oportunitat que, per descomptat «demuestran que, en ningún caso, el presente real decreto-ley constituye un supuesto de uso abusivo o arbitrario de este instrumento constitucional». Contràriament, a parer del Govern, les raons conegudes justifiquen «amplia y razonadamente» l’adopció de la mesura per la via del decret llei, sobre la base del pressupòsit habilitant de la necessitat i extraordinària i urgent.

En definitiva, com que no és objecte d’aquest breu comentari explicar en detall el nou sistema introduït a correcuita pel legislador d’urgència, estrictament direm que el Reial decret llei esmentat es justifica per donar resposta al mandat del TC de dur a terme les modificacions o adaptacions del règim legal de l’IIVTNU, com a conseqüència de la Sentència que ens ha ocupat, així com aprofitar per integrar-hi «la doctrina contenida en las otras dos sentencias» precedents, per donar unitat normativa a l’impost dins el principi de capacitat econòmica.

Per una banda, per tal d’integrar-hi la doctrina de la STC núm. 59/2017, i no sotmetre a tributació les situacions d’inexistència d’increment de valor, es preveu un supòsit de no subjecció quan es constati que no s’ha produït aquest increment. De l’altra, i per atendre la doctrina de les dues sentències posteriors, pretén millorar la determinació tècnica de la base imposable per tal que reflecteixi en cada moment la realitat del mercat immobiliari, a través d’habilitacions als ajuntaments perquè corregeixin a la baixa els valors cadastrals del sòl mitjançant uns coeficients que s’actualitzaran per norma de rang legal. Introdueix, així mateix, una regla de salvaguarda per evitar que la tributació pogués resultar contrària en algun cas al principi de capacitat econòmica, permetent que a instància del subjecte passiu es pugui adequar la càrrega tributària a l’increment de valor obtingut efectivament.

Finalment, es destaca que els canvis que introdueix el Reial decret llei acullen la darrera jurisprudència fixada en la Sentència que hem tractat, i que el sistema objectiu de determinació de la base imposable de l’impost es converteix en optatiu, i addicionalment, només s’aplicarà en els casos en els quals el subjecte passiu no hagi fet ús del dret d’adequació anterior. Entén així el legislador que es dona compliment al mandat del TC, segons el qual el mètode objectiu de determinació de la base imposable no ha de ser l’únic admès legalment, i permet les estimacions directes de l’increment de valor en aquells casos en què així ho sol·liciti l’obligat tributari.

Jaume Munar Fullana